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关联企业借款利息扣除的筹划
2004/10/21   Hits 6690 Times 【打印
     在企业经营过程中,关联交易经常发生。有时候,企业为了融资方便,就会选择关联方借款或贷款。由于关联交易的特殊性,税法对关联方借款有专门的规定。《企业所得税税前扣除办法》规定,纳税人从关联方取得的借款金额超过其注册资本50%的,超过部分的利息支出,不得在税前扣除。这一规定能不能为企业提供税收筹划空间呢?
  全资母子公司
  例一:A公司(母公司)和B公司(全资子公司)是关联公司,B公司于2003年3月1日向A公司借款300万元,双方协议规定,借款期限半年,年利率10%。2003年8月31日,B公司到期一次性还本付息315万元。B公司实收资本总额500万元。同期同类银行贷款利率7%,金融保险业营业税税率8%,A、B两企业适用的企业所得税率均为33%。
  B公司2003年“财务费用”账户列支付给A公司利息15万元,根据《企业所得税税前扣除办法》的规定,允许税前扣除的利息为:500×50%×7%/2=8.75(万元),在调整会计利润计算缴纳企业所得税时应调增应纳税所得额6.25万元(15-8.75)。虽然从整个企业利益集团来说,A、B公司之间发生借款业务由于是内部交易,公司既无收益又无损失,但是,A、B公司又是独立的企业法人,税法对关联交易的特别规定,使得B企业为此多支付了企业所得税款2.06万元(6.25×33%)。同时,A公司收取的15万元利息还要按照“金融保险业”的税率规定交纳8%的营业税和相应的城市维护建设税和教育费附加。
  假定A公司适用的城市维护建设税率7%,教育费附加征收率3%,A公司的利息收入应交纳税款=15×8%×(1+7%+3%)=1.32(万元)
  A公司多交纳税款=1.32×(1-33%)=0.88(万元)
  这样,对于集团企业来说,因为该笔关联交易共计多交税款=2.06+0.88=2.94(万元)
  那么,我们可不可以对A、B公司的关联交易略加改变,以达到节省税款的目的呢?答案是肯定的。
  方案一:变B公司借款为B公司取得预付货款。
  如果在B公司需要借款时,A公司以预付B公司账款的形式支付给B公司300万元“预付账款”,这样,B公司等于是获得了一笔“无息”贷款,从而解除了税法对于关联借款费用利息扣税的限制。
  不过,这种方案仅适用于A、B公司存在购销关系的前提下,比如A公司经常从B公司采购进货,或者B公司生产的产品正好是A公司的原材料等情况。
  方案二:变A公司贷款为A公司赊销销售
  如果A、B公司常年存在购销关系,比如A公司生产的产品正好是B公司的原材料,这种情况下,A公司可以以赊销销售的方式向B公司销售产品,B公司需要支付的应付款项由A公司作为“应收账款”挂账,这样,B公司同样是等于获得了一笔“无息”贷款。
  采取这种方案,在具体情况下,需要资金的一方最好能在需要资金前一段时间,例如需要资金前1个月就向资金提供一方提出需要资金数,这样双方才好按照双方的购销业务金额提前做好筹划,比如在需要资金前就开始赊销,以免出现到用资的这一时间点正好是购销业务的空白期,没法采用这种方法的情况。
  这两种方案均属于商业信用筹资,对于这种筹资方式,只要关联企业双方是按照正常市场售价销售产品,对“应收账款”和“预付账款”是否支付利息,完全由购销双方自行决定,税法对此并无强制性规定。由于B公司系A公司的全资子公司,因此,A公司收不收取B公司的利息,对于投资者来说是没有影响的。
  其他关联企业
  可是,如果两个公司不是全资母子公司的关系,情况又会怎样呢?
  如果两关联公司间不存在全资母子公司的关系,就会涉及到其他投资者的利益。在这种时候,想用上述两种方案时就要多做权衡,谨慎选用。如果仍选用上述两种方案之一,资金供给方很可能不会愿意提供这种“免费”贷款,它很可能会提高售价或要求资金需求方降低售价以平衡本方利益,而资金需求方就要根据不同的情况计算对净利润的影响,判断哪种方式对自己更为有利,然后作出正确的决策。
  例二:B公司在2003年3月1日需要筹资300万元,期限为半年。为了融资方便,B公司拟向其关联企业A公司(占有B公司股份20%)进行筹资,B公司注册资本500万元。财务部经过讨论和与A公司协商,确定了两种筹资方案:
  (1)向A公司借款。年利率为10%,期限为半年。
  (2)由于B公司是A公司原材料的长期固定供应商,可以考虑A公司以“预付账款”的形式预付300万元货款给B公司,用于半年后的采购业务。B公司供应给A公司的原材料市场售价为4万元/吨,成本为3万元/吨。由于预先垫付了资金,因此,A公司提出B公司必须免费赠送5吨的货物。
  假定同期同类银行贷款利率7%,A、B两企业适用的企业所得税率均为33%。
  对于方案一:
  会计上计算的财务费用=300×10%/2=15(万元)
  按税法要求财务费用可抵税款额=(500×50%×7%/2)×33%
                                =2.89(万元)
  B公司采用方案一对当期净利润的影响=2.89-15=-12.11(万元)
  对于方案二:
  B公司免费赠送1吨货物成本=3×5=15(万元)
  B公司免费赠送的3吨货物视同销售,应交纳增值税=4×5×17%
                                                  =3.4(万元)
  B公司为此多增加的成本=15+3.4=18.4(万元)
  多增加的成本可抵减所得税款=18.4×33%=6.07(万元)
  B公司采用方案二对当期净利润的影响额=6.07-18.4
                                        =-12.33(万元)
  因为12.33>12.11,所以方案一比方案二更优,B公司还是应该采取向A公司借款的形式融资。(bt20040904412)
     
         
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